مدخل تكلفة النشاط فى تحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة وحتمية تطويره 1.

مدخل تكلفة النشاط كتطوير لعملية التحميل :

          أفرزت التطورات الحديثة فى نظم التكاليف مدخلاً جديداً لتخصيص وتحميل التكاليف غير المباشرة على المنتجات على أساس مدى استفادة كل منتج من أنشطة الخدمات الإنتاجية فى المنشأة وهو ما يطلق عليه مدخل قياس التكلفة على أساس النشاط .

          ويركز هذا المدخل على العلاقات السببية بين المنتجات النهائية والتكاليف التى استنفذتها ، حيث يهتم بمصادر وجود التكاليف والتى يطلق عليها مسببات التكلفة (Cost Drivers) ، ويفترض هذا المدخل أن الأنشطة التى تستهلك الموارد المتاحة هى التى تسبب التكلفة وأن المنتجات تحدث التكلفة من خلال الأنشطة التى تحتاجها لتصميم وهندسة وتصنيع وتسويق المنتج . ^([1])

          ويلاحظ أن مدخل قياس التكلفة على أساس النشاط يقوم على مرحلتين للتخصيص ، حيث يتم فى المرحلة الأولى تخصيص التكاليف غير المباشرة ككل على الأنشطة المسببة لوجود هذه التكاليف ، وذلك لتحديد تكلفة كل نشاط ثم يتم فى المرحلة الثانية تخصيص تكاليف الأنشطة على المنتجات بحسب درجة استفادة كل منتج من النشاط المعين وبذلك فإن استخدام هذا المدخل سوف يؤدى إلى زيادة الدقة فى تحديد تكلفة المنتجات وبالتالى زيادة كفاءة القرارات الإدارية المختلفة ، ويعتبر هذا المدخل من الأساليب التى تهتم بتوفير معلومات ماليــة وتشغيلية عن الأنشطة التى تعتمد عليها الإدارة فى إنتاج المنتج النهائى.

          ويعتبر قياس التكلفة على أساس النشاط هو نظام للمعلومات يختص بتجميع وتشغيل البيانات الخاصة بأنشطة الشركة ، فهو يحدد الأنشطة ويتتبع تكاليفها ، ثم يستخدم مسببات التكلفة فى تتبع تكاليف الأنشطة إلى المنتجات باعتبار أن مسببات التكلفة تعكس بالضرورة مدى استغلال المنتجات للأنشطة ، ووفقاً لهذا المفهوم يمكن أن يكون النشاط ، إصدار أمر شراء، أو تغير المواصفات الهندسية لمنتج معين أو تشغيل أمر بيع معين . ^([2])

          ويكمن الخلاف الرئيسى بين استخدام مدخل تكلفة النشاط فى تخصيص التكاليف غير المباشرة وبين مداخل التخصيص الأخرى المتبعة فى الوقت الحالى فى معظم الوحدات الاقتصادية فى أن مداخل التخصيص القائمة تعتبر أن حجم الإنتاج هو المسبب الوحيد للتكلفـــة، ولذلك يتم تخصيص التكاليف وفقاً لذلك على أساس حجم الإنتاج أو بالاعتماد علــى أســس متعلقة بحجم الإنتاج مثل ساعات العمل المباشر أو ساعات دوران الآلات وغيرهـا .

          بينما مدخل تكلفة النشاط يعتبر أن التكاليف غير المباشرة معظمها لا يتأثر بحجم الإنتاج ، وبالتالى فإن تخصيصها وفقاً لهذا الأساس يؤدى إلى نتائج غير سليمة ، ولذلك يعتمد هذا المدخل على أن هناك العديد من المسببات التى تتسبب فى حدوث التكلفة والتى لابد أن يتم التخصيص على أساسها . ^([3])

          وللتدليل على ذلك فبافتراض أن المنشأة لديها منتجين الأول حجم إنتاجه محدد ولكنه يتطلب نشاط تجهيز الآلات ونشاط فحص الجودة بصورة مستمرة ، كما يتكون من العديد من الأجزاء التى تحتاج إلى أوامر شراء متعددة ، بينما المنتج الثانى حجم إنتاجه كبير نسبياً ولكنه لا يتطلب نشاط تجهيز الآلات ونشاط فحص الجودة بصورة مستمرة ويحتاج إلى عدد محدود من أوامر الشراء .

          فإذا تم تجاهل تأثير هذين المنتجين على الأنشطة المسببة للتكاليف وتم تخصيص التكاليف غير المباشرة على أساس ساعات العمل المباشر أو أى أساس مرتبط بحجم الإنتاج فإن المنتج ذو الحجم الأكبر يتحمل نصيب أكبر من التكاليف غير المباشرة على الرغم من عدم استهلاكه لهذا القدر من التكاليف غير المباشرة ، وهذا يؤدى بدوره إلى تحريف كامل فى أرقام التكلفة . ^([4])

          ويرى (Marshall) ^([5]) أن جوهر مدخل قياس التكلفة على أساس النشاط يتمثل فى إمكانية تتبع محاسب التكاليف لتكاليف الأنشطة ، ومن ثم إمكانية ربط هذه التكاليف بمجال أو موضوع التكلفة (Cost Object) الذى يراد قياس تكلفته وأن مجالات أو موضوعات التكلفة هذه يمكن أن تكون منتج من المنتجات ، أو خدمة من الخدمات التى تؤديها المنشأة لعملائها .

          ويرى الباحث أن مدخل قياس التكلفة على أساس النشاط هو أحد الأساليب المتطورة فى مجال محاسبة التكاليف الذى يحقق الدقة فى تحديد تكلفة المنتجات فى الوحدات الاقتصادية النقدية تكنولوجيا وذلك فى ظل وجود تشكيلة متنوعة من المنتجات وبالتالى توفير معلومات عن أنشطة المنشآت وتكاليف أداء هذه الأنشطة ومسببات هذه التكلفة ، وذلك حتى يمكن تخصيص التكاليف غير المباشرة على المخرجات وفقاً للأنشطة التى قامت بها المنشأة لتحقيق هذه المخرجات .

مفاهيم مدخل تكلفة النشاط :

          وبناء على ما تقدم فقد تطورت بعض المفاهيم التكاليفية الأساسية لتلائم مدخل التكاليف على أساس النشاط ويحاول الباحث هنا إيجازها فى الآتى :

الموارد  Resources :

          الموارد هى عوامل الإنتاج أو العناصر الاقتصادية التى يتم استخدامها فى أداء الأنشطة المختلفة . وعند استخدامها تحدث التكاليف التى تحمل على الأنشطة ثم بعدها على المنتجات وتتضمن الموارد – المواد ، العمل (العنصر البشرى) ، الأجهزة والآلات والمعدات ، التكنولوجيا، وخدمات أو موارد مشتراة من الخارج كخدمات النقل ، الصيانة ، الإعلان ، والاستشارات المالية والقانونية .

النشــــاط Activity :

          هو أى حدث أو إجراء يتخذ لأداء عمل معين ، أو مجموعة عمل معين ، أو مجموعة أحداث أو إجراءات تتكامل فى سبيل إيجاز مهمة محددة . والنشاط هو محور الاهتمام فى مدخل التكلفة على أساس النشاط . واتخاذ النشاط موضوعاً للقياس التكاليفى يرتكز على سهولة فهم الأنشطة لأنها تمثل أحداثاً محددة وتركز الضوء على مسببات التكلفة ويساعد على تفهم العلاقات التشابكية بين مدخلات ومخرجات نظام المنشأة الإنتاجى .

موضوع القياس التكاليفى Cost Object  :

          موضوع القياس التكاليفى هو أى شئ ترغب المنشأة فى معرفة تكلفة مخرجاته من سلع أو خدمات تتراكم التكاليف لإنجازها فهى موضوع للقياس التكاليفى ، ويعنى نظام تجميع وتتبع التكاليف . وأساساً ترتبط الموارد (العنصر الأول) بالأنشطة (العنصر الثانى) بواسطة مسببات استخدام الموارد Resource Drivers ثم ربط الأنشطة بموضوعات القياس التكاليفى أى المنتجات (العنصر الثالث) بواسطة مسببات النشاط Activity Drivers كما يوضحها الشكل رقم (3) التالـــى:^([6])

شكل رقم (3)

العلاقة بين الموارد والأنشطة وموضوعات القياس التكاليفى

موارد المنشأة Resources

أنشــــطة Activity

مسببات استخدام الموارد

مسببات استخدام الأنشطة

Activity Drivers

 

المنتج (سلعة أو خدمة) العميل - قنوات التوزيع

 

مراكز النشاط Activity Center :

          مراكز النشاط هو دائرة تضم أو تجمع الأنشطة المتجانسة أو المتكاملة التى تمثل جزء من العملية الإنتاجية ويمكن التعبير عن تكاليف هذه الأنشطة بصورة مستقلة .

تجميعات (مجمعات) التكلفة Cost Pools :

          مجمع التكلفة هو تجميع لعناصر التكاليف التى ترجع إلى سبب واحد للتكلفة بمعنى اشتراك كل عناصر التكاليف داخل المجمع عند حدوثها فى مسبب تكلفة واحد ، ولذلك فإنه لابد من تحديد مسبب تكلفة ملائم لتكاليف كل مركز نشاط ويفضل تجميع عدد من الأنشطة داخل مركز النشاط فى مجمع تكاليفى واحد لـه مسبب تكلفة واحد .

مسببات التكلفة Cost Drivers :

          مسبب التكلفة هو العامل الذى يؤدى إلى حدوث التكلفة أى أن حدوث التكلفة متوقف على وجود مسبب التكلفة الذى يعتبر هو المحرك الأساسى لمستوى حجم النشاط .

          وخلاصة القول أن مدخل تكلفة النشاط أو كما يطلق عليه بعض الباحثين مصطلح محاسبة النشاط Activity Accounting يقوم على فلسفة أساسية تتبلور فى محاولة ربط التكاليف بالمنتجات بطريقة تقلل بقدر الإمكان من بنود التكاليف غير المباشرة ، وبالتالى تحقيق هدفين أساسيين هما :

-        عدالة ودقة تحديد تكلفة المنتجات .

-   القضاء أو التقليل من مشاكل تحميل التكاليف غير المباشرة على المنتجات خاصة وأن غالبية تكاليف تكنولوجيا نظم التصنيع المتقدمة تعتبر تكاليف ثابتة وغير مباشرة وفقاً للمفهوم التقليدى للتكاليف المباشرة والتكاليف المتغيرة . ولعل الباحث فى البند التالى يوضح النتائج المقارنة فى حالة تطبيق كلا المدخلين فى تحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة بصورة رقمية .

---

⁽[1]⁾  لمزيد من التفاصيل يمكن الرجوع إلى :

    أ  - - Colin Pruny, "Activity Based Costing", Management Accounting, 1989, P. 63.            

   ب - - Bussey, B.A., "ABC within a Service Organization", Management Accounting (Dec., 1993), Pp. 40 - 41.                                                                                                                  

   جـ- - Cooper. R and R. S Kaplan, "Activity - Based System: "Measuring the Cost of Resand Hsagu", Accounting Horizons (Sep, 1992), Pp. 1-13.                                                           

⁽[2]⁾  - Bright T. et al., "The Deployment of Costing Techniques and Practices: A U.K Study", Management Accounting Research, Vol. 3, Sep. 1998, Pp. 213 - 217.                                

⁽[3]⁾  - Hwang, Y. et al., "Product Cost Selection of An Allocation Base", Journal of Management Accounting Research, Fall 1997.                                                                                            

⁽[4]⁾  - Luft, J.L., and Libby, R., "Profit Priorities from Activity - Based Costing", The Accounting Review, April, 1997, Pp. 217 - 229.                                                                   

⁽[5]⁾  - Marshall B., "Activity - Based at Wavin", Management Accounting, (England), Vol. 73, No. 6, May 1997, Pp. 28 - 30.                                                                                               

⁽[6]⁾  - Hixon M., "Activity - Based Management: It's Purpose and Benefit", Management Accounting, Jul, 1995, Pp. 30 - 31.